НАЛОГОВАЯ ПОЛИТИКА В ГОРНОДОБЫВАЮЩЕЙ СФЕРЕ
ОДА О НАЛОГОВОМ БРЕМЕНИ
ОДА О НАЛОГОВОМ БРЕМЕНИ
НАЛОГОВАЯ ПОЛИТИКА В
ГОРНОДОБЫВАЮЩЕЙ СФЕРЕ
Специфика горнодобывающей
промышленности с ее рисками и ограниченностью
сроков деятельности месторождений привела к
распространению в мировой практике специальных
подходов к налогообложению. Отечественная
практика, к сожалению, не пришла здесь к
положительным приобретениям. Скорее наоборот.
Формально введя некоторые элементы
специфического налогообложения, она лишь
способствовала налоговой дискриминации
горнодобывающих отраслей, не создав
компенсационных механизмов для обеспечения
нормального воспроизводства
минерально-сырьевой базы. Именно поэтому назрел
вопрос критической оценки системы
налогообложения разработки недр с целью
повышения ее конкурентоспособности на
международном уровне и содействия более
активному привлечению инвестиций.
Режим налогообложения
добывающих областей в условиях открытой
рыночной экономики принадлежит к главным
рычагам регулирования добычи полезных
ископаемых. Установление того ли другого режима
зависит от экономических и социальных
приоритетов страны, и уже по этим причинам не
может существовать универсального или
сколько-нибудь постоянного решения этого
вопроса. Ведь каждый день действия других
государств, международных корпораций и т.п.
изменяют экономические рыночные параметры. Ясно,
какую отрицательную роль могут сыграть при этом
застывшие режимы налогообложения.
Примером того, к каким
экстраординарным мерам может прибегать
правительство и страна в случае пренебрежения
указанными факторами, является принятие в
Украине закона об экономическом эксперименте в
горно-металлургическом комплексе (ГМК). Этот
закон продемонстрировал тесное единство
экономических и политических аспектов
регулирования природно-ресурсной сферы
деятельности. А своими положительными
достижениями он подтверждает сказанное выше, а
именно: в добывающей сфере не может быть
универсального или сколько-нибудь постоянного
решения вопросов налогового регулирования.
Относительно ГМК основы такой
политики убедительно вырисовываются из анализа
внутренних и внешних факторов его развития.
Учитывая исключительный внешнеэкономический и
социальный вес указанного комплекса, для Украины
на всю ближайшую перспективу концептуально
определяется необходимость создания для
горнодобывающих отраслей специфических
механизмов государственной поддержки.
В свое время режим
налогообложения в горном секторе создавался на
единых для всех отраслей подходах. Вопрос с
природно-ресурсными платежами был решен
простейшим способом: к существующей общей
системе налогообложения была добавлена плата за
пользование недрами во всех ее составляющих.
Вместе с тем не было введено специфических льгот,
которые сопровождают горнодобывающую
деятельность в рыночной среде.
Таким образом, в Украине
дополнительно к обычным нормам налогообложения
на добывающие предприятия "легли" платежи
за геологоразведочные работы и платежи (сборы) за
пользование недрами для добычи полезных
ископаемых. Их введение, нацеленное на создание
источника финансирования важных
государственных мероприятий, объективно
обусловило снижение прибыльности в горном
секторе. Соответствующая дискриминация
распространилась на черную и цветную
металлургию в целом. Добавим, что в этом же
направлении действовало распространение на
горнодобывающую сферу общих нормативов платы за
землю (что частично исправлено) и некоторые
другие факторы.
В то же время компенсационный
механизм скидок ("за исчерпание недр" и т.п.),
который в разнообразных формах действует в
странах рыночной экономики и оказывает
содействие эффективному воспроизводству
добывающего процесса, оказался в Украине
заблокированным. Проявлением дальновидности
стало лишь установление понижающих
коэффициентов к нормативам платы за пользование
недрами для добычи полезных ископаемых. Но, с
другой стороны, сохранилась на довольно высоком
уровне вторая разновидность платы за недра – за
геологоразведочные работы.
Проектом нового Налогового
кодекса Украины предполагается объединение двух
существующих разновидностей платы за
пользование недрами, а именно: сбора за добычу
полезных ископаемых (за специальное
использование недр) и платы за
геологоразведочные работы – в единый платеж. Для
этого есть соответствующие основания – прежде
всего, одна и та же база налогообложения для
обоих существующих ныне платежей. Объединение
платежей открывает уникальную возможность для
внедрения экономически наиболее взвешенного
уровня налогообложения при использовании недр.
Горнодобывающая промышленность
Украины, несмотря на удовлетворительные
абсолютные объемы обеспеченности запасами
полезных ископаемых, действует за
незначительными исключениями в условиях
отработки (истощенности) наиболее качественной
их части и, как следствие, в условиях
непрерывного ухудшения горно-геологических
условий эксплуатации месторождений.
При определении текущей и
перспективной конкурентоспособности тех или
других месторождений наиболее показательными
являются природно-ресурсные характеристики. На
этой основе выявляются предпосылки формирования
международной горной ренты, определяющие
долгосрочную налоговую и инвестиционную
политику государства. Кроме того,
природно-ресурсные характеристики в наибольшей
мере показывают перспективу использования
месторождений и потому они становятся исходными
для разработки экономических прогнозов.
Чрезвычайно масштабные объемы
добычи практически всех видов полезных
ископаемых, как рудных, так и нерудных, на
протяжении последних десятилетий привели к
экстремальному в ряде случаев углублению горных
работ. В железорудной промышленности эти
показатели достигли 350 м, флюсовой – 150-190 м, на
предприятиях огнеупорных материалов – 50-60 м,
чему в мировой практике трудно найти аналогию.
Соответственно возросли коэффициенты вскрыши,
усложнились другие параметры разработки
месторождений, что сопровождалось непрерывным
возрастанием трудоемкости и себестоимости
работ.
Технологические свойства
минерального сырья являются вторым наиболее
существенным фактором рентабельности. Общей
тенденцией для железорудных ГОКов на протяжении
всего последнего периода разработки
месторождений является снижение содержания
железа в рудах, которое пока является
непрерывным. Низкое качество исходного сырья и
его неблагоприятные физико-химические свойства
определяют, как следствие, низкое содержимое
железа в концентрате (то же в значительной мере
относится к марганцу) и высокое содержание
кремнезема. По соотношению Fe/SiО2, как видно из рис.
1, украинские ГОКи занимают все нижние позиции в
международном рейтинге производителей
железорудной продукции (концентрата). При этом
они уступают как западным фирмам, так и
российскими предприятиям, которые расположены в
европейской части. На протяжении последнего
десятилетия, несмотря на усиление конкуренции,
качество товарной продукции украинских ГОКов по
содержанию железа не улучшилось.
Рис.1. Рейтинг качества
железорудного концентрата украинских
производителей в сравнении с качеством
продукции конкурентов
Как итог, финансовое состояние
предприятий является неудовлетворительным. Даже
при якобы рентабельной работе отрасли в
последние 2 года общее превышение кредиторской
задолженности над дебиторской составляет около
1,3 млрд. грн. Комплексный экономический
показатель, который исходит из реально
полученных доходов и величины изменения
соотношения дебиторской и кредиторской
задолженности, свидетельствует о прямой
неэффективности деятельности преобладающего
большинства добывающих предприятий ГМК Украины.
В тесной связи с качеством
товарной продукции ГОКов Украины – концентрата,
агломерата, и окатышей, в значительной мере
находится формирование и постоянство рынка
железорудного сырья. Этот рынок для предприятий
Украины является региональным. Он унаследован от
советских времен и практически ограничивается
странами Восточной и Центральной Европы и
Австрией.
Украина пока что занимает
доминирующие позиции в поставках железорудного
сырья в указанные страны. В последние годы ее
доля составляла от 48 до 55%, при доле России 20-22%. В
абсолютном размере этот рынок характеризуется
цифрами от 42,5 до 37,5 млн. т.
На вторую половину 1999 г.
приходится начало тенденции к выходу
железорудной отрасли из кризиса. Эта тенденция
получила дальнейшее развитие на протяжении 2000 г.,
чему содействовало значительное улучшение
состояния рынка железорудной продукции и
увеличение ее экспорта из Украины. Но в
стратегическом плане позиция Украины является
уязвимой, поскольку она опирается лишь на
относительную дешевизну железорудной продукции
украинских производителей, которая перекрывает
даже ее низкое качество (по содержанию железа и
кремнезема), а также на географическую близость к
потребителям.
Указанные выше факторы
формируют международный рынок железорудной
продукции для украинских предприятий по
остаточному принципу. Вследствие этого
украинские производители оказываются весьма
уязвимыми к торговой экспансии других
стран-производителей, прежде всего
географически ближайших. Отсюда высокий риск
постепенной потери традиционного рынка без
возможностей его диверсификации и компенсации
затрат.
Конкретные налоговые механизмы
в целом делятся на два типа – налог на
производство (доход) и налог на прибыль. Каждый из
них имеет свои плюсы и минусы. Относительно
недропользования обычным является
использование первого типа – роялти в процентах
к доходу (стоимости товарной продукции).
В Украине в середине 90-х годов в
условиях инфляции и экономического кризиса было
принято нестандартное решение. Плата за недра
(как за добычу полезных ископаемых, так и за
геологоразведочные работы) установлена в виде
фиксированной абсолютной величины на каждую
единицу погашения запасов полезных ископаемых.
Она может рассматриваться таким образом как
опосредствованная форма налога на производство.
Налогообложение производства в
принципе обеспечивает стабильность поступления
средств при минимуме административного
воздействия. Однако этот порядок (плата) не
учитывает, является ли предприятие прибыльным
или нет, высоко- или малоприбыльным. То есть по
сути плата устанавливается без достаточного
экономического обоснования и может
непропорционально приходиться на те
горнодобывающие предприятия, которые являются
наименее прибыльными, а то и убыточными. Такая
ситуация объективно может подталкивать к
досрочному закрытию шахты или карьера. С учетом
же цикличности в ценообразовании даже
относительно небольшой налог (плата) на
производство может недопустимо снижать
прибыльность на фазе спада.
Как свидетельствует
международный опыт, налоги на производство
наиболее оправданы, если предприятия (или
проекты, которые планируются к реализации)
характеризуются достаточно высоким уровнем
прибыльности. В условиях высокой нестабильности
финансово-экономической ситуации, что
характерно для Украины и ее
горно-металлургического комплекса, даже
небольшие дополнительные налоги на производство
несут значительный риск разбалансирования
экономики предприятий.
В сфере налогообложения добычи
полезных ископаемых большинство стран
используют комплексную систему налогообложения
прибыли, а относительно роялти (платы за недра) –
налог на производство, который непосредственно
касается добычи полезных ископаемых. В общих
чертах это отвечает и практике Украины.
Ставки налога на прибыль в
существующей международной практике колеблются
от 15 до 45% при доминировании показателей в
пределах 30-35%.
Налог на производство, которому
по форме присущ роялти, характеризуется ставками
от 0 до 5%, но в подавляющем большинстве стран
нормой является ставка в 2-3%. Налоговый режим
расценивается как жесткий, если уровень налогов
на производство становится больше 2%. Ставка
роялти уже в 5% свидетельствует о рискованности
налогового режима.
Показательным является
рассмотрение конкретных примеров из ГМК Украины
в контексте глобальной налоговой среды в
добывающем секторе. С этой целью, базируясь,
прежде всего, на материалах Канадского
федерального департамента естественных
ресурсов (любезно предоставленных президентом
консалтинговой фирмы Podolsky & Associates INC г-ном Т.
Подольским) сформирована выборка
горнодобывающих проектов, осуществленных в
разных странах мира на протяжении последних пяти
лет. Для каждого из них определен уровень
действующих ставок налогов и проведено
соответствующее ранжирование. При этом все
проекты разделены по прибыльности (норме
рентабельности) на две группы – соответственно
около 10% и около 25%. В графическом виде они
представлены на рис. 2 (а и б), который
иллюстрирует тот уровень налоговой нагрузки,
который был наиболее распространенным при
реализации указанных проектов.
Рис.2. Уровень налоговых
обязательств по реально выполненным
горнодобывающим проектам в последние 5 лет в
различных государствах
а) Внутреняя норма прибыли по
проектам ~ 10%
б) Внутреняя норма прибыли по
проектам ~ 25%
Запорожский железорудный
комбинат, как пример из отечественной практики,
по рассчитанному уровню налоговой нагрузки
оказывается близким к проекту с наиболее
неблагоприятным налоговым режимом,
зафиксированным в Бразилии. Даже при условии
действия налоговых льгот, введенных в
соответствии с законом Украины об экономическом
эксперименте в горно-металлургическом
комплексе, Запорожский ЖРК несет одну из
наиболее высоких налоговых нагрузок.
Для высокоприбыльных проектов
из международной практики общее налоговое бремя
находится в более узких рамках (рис. 2 б). Для
доминирующей их части оно составляет 26-44% и в
целом оказывается более низким, чем для
малоприбыльных проектов.
Среди отечественных
предприятий близким к группе высокоприбыльных
(по итогам деятельности в 1999 г.) можно считать
Южный ГОК. По рассчитанному уровню налогового
бремени он оказывается на крайнем правом фланге
ранжированного ряда проектов, приведенных на
рис. 2 б. Даже учет налоговых льгот, временно
введенных в рамках экономического эксперимента
(15% налога на прибыль), не выводят его из разряда
наиболее высоко облагаемых по сравнению с
реально осуществленными в зарубежной практике
проектами.
Подытоживая приведенные
аналитические сравнения и обобщая опыт наших
зарубежных коллег из Канады и Германии, можно
утверждать, что международная тенденция
относительно разработки систем налогообложения
с наибольшей вероятностью приближается к
суммарной ставке налога на прибыль 30% и ставке
платы за недра – 2%. С меньшей вероятностью может
идти речь также о соответствующих ставках 35% и 2%.
Конкурентным можно считать
суммарный уровень налогообложения в пределах
30-35% – в зависимости от прибыльности предприятия
(проекта). В данном случае речь идет об оценке
части прибыли, которая берется в виде налогов.
Необходимо в этом плане
отметить общую тенденцию к снижению роли
компонента роялти (платы за недра) в системе
налогообложения. Эта роль ослабляется в ряде
стран путем временного или частичного
освобождения от платы (при ухудшении условий
разработки, на период возмещения стоимости
капитала и т.п.). В практике многих стран этот
компонент налога вообще отсутствует.
Опыт свидетельствует также об,
усилении гибкости налоговых систем. Реакцией на
снижение прибыльности горнодобывающих
предприятий все чаще становится довольно
быстрое снижение общего уровня реальных ставок
налогообложения (эту практику прежде всего
демонстрирует Канада).
Вне нашего рассмотрения
остается ряд других налогов, которые не
привязаны к прибыли и которые должны вноситься
независимо от того, является ли предприятие
прибыльным или нет. Это, например, отчисления на
дороги, плата за землю, страхование,
инновационный фонд и т.п. В этом отношении
практика Украины не отличается от общей. Такого
рода платежи также могут существенно влиять на
экономику предприятий и мешать инвестициям.
Поэтому их введение должно быть очень
взвешенным, особенно относительно
горнодобывающей сферы. В этом отношении
безусловно оправданным можно считать введение
льгот по плате за землю и т.п.
Плата за недра по общепринятым
международным нормам рассматривается как
экономическая рента или арендная плата за
пользование, которая взимается в пользу
собственника недр, как правило, государства. В
таком статусе это, по сути, единый налог, который
может иметь то или другое целевое назначение.
Именно из этих аргументов
исходит предложение об объединении
установленных сейчас видов платы за пользование
недрами в единый платеж, что уже нашло свое
отражение в проекте Налогового кодекса Украины.
Как в рамках реформирования налоговой системы
Украины, так и в рамках приближения к европейским
и мировым стандартам альтернативы такому
подходу нет.
Доля суммарной платы за недра в
себестоимости добычи сырья для всей группы
предприятий ГМК колеблется в пределах от 1 до 10%.
Но если исключить крайние значения, то для 1999 г.
доминирующими являются показатели в пределах
2,5-4,5%. Для железорудных предприятий плата в
себестоимости добычи сырья на протяжении 1997-1999
гг. составляла от 2,1 до 6,6% и снижалась от уровня 4-6%
к уровню 2,5-4,5%. Для марганцеворудных предприятий
из-за высокой себестоимости добычи, которая в 4-5
раз превышает такую для железорудных, доля платы
за недра не превышала 2%.
Указанные особенности
колебания доли платы за недра в себестоимости
добычи в значительной мере сохраняются, хотя и на
более низком уровне, при переходе к
себестоимости товарной продукции.
Для железорудного сырья плата
за недра в себестоимости концентрата колеблется
от 1,5 до 2,5%, для марганцеворудных ГОКов она
составляет 1-1,7%. Более высокий относительный
уровень платы за недра присущ флюсодобывающим
предприятиям – от 2-3% до 5%.
Проанализирован вариант
установления норматива платы за пользование
недрами без учета понижающего коэффициента,
который действует на протяжении последних лет.
Введение единой платы при этих условиях приведет
к существенному увеличению абсолютного и
относительного ее уровня, в частности: для
железорудного сырья – в 1,81 раза,
марганцеворудного – в 2,05 раза, флюсового – в 2,05
раза, доломита – в 2,46 раза и т. д.
Средневзвешенные показатели отчислений
предприятий по плате за пользование недрами
возрастут в 1,92 раза. При этом доля платы в
себестоимости, например, железных руд составит
5-8%, а в себестоимости товарной продукции – до
3,5-4%.
Обобщение мирового опыта,
анализ инвестиционных проектов, оценка
состояния сырьевой базы и технико-экономические
параметры горных предприятий ГМК Украины
определяют целесообразность минимизации платы
за недра (как вида налога на производство) к
уровню, не превышающему 2%. Выход платы за пределы
этого оптимального уровня будет отрицательно
сказываться на финансово-экономических
показателях и конкурентоспособности
предприятий, а при неблагоприятных рыночных
условиях – существенно заострять кризисные
явления.
Указанным условиям в целом
отвечает введение единого вида платы,
рассчитанной на основе действующих нормативов с
применением к ним понижающих коэффициентов. В
плане создания механизмов государственного
регулирования и поддержки горных предприятий
ГМК Украины (чем уже стал частично Закон Украины
"О проведении экономического эксперимента на
предприятиях горно-металлургического комплекса
Украины") прежде всего возникает проблема
выбора режима налогообложения в целом и
природно-ресурсных платежей (сборов), в
частности, с тем, чтобы придать им
сбалансированный характер с учетом постоянного
ухудшения горно-геологических условий
разработки месторождений полезных ископаемых и
их качества.
Кризисное состояние добывающих
предприятий ГМК Украины, их более низкий рейтинг
по качеству рудной продукции по сравнению с
основными конкурентами (прежде всего,
предприятиями России), снижение
конкурентоспособности в связи с ростом цен на
топливо (в частности, во второй половине 2000 г.), к
чему добавляются кризисные ожидания, связанные с
циклическим колебанием цен на продукцию ГМК,
побуждают к минимизации налоговой нагрузки в
целом и уровня платежей за недра в частности.